Права та обов'язки платників податків при проведенні податкових перевірок
Отже, право податкових органів здійснювати перевірки закріплено ст. 31 Податкового кодексу Російської Федерації (далі - НК РФ), а порядок проведення податкових перевірок встановлено гл. 14 НК РФ. Передбачено два види податкових перевірок: камеральні та виїзні (ст. 87 НК РФ). Незалежно від виду перевірки період діяльності платника податків (платника збору або податкового агента, далі - платник податків), який може бути охоплений податковою перевіркою, складає три календарних роки діяльності, що безпосередньо передували року проведення перевірки. Але нерідкі випадки, коли податкові органи в період, що перевірявся включають також окремі періоди поточного року.
Перевірка правомірності господарської діяльності платників податків з точки зору дотримання законодавства про податки і збори за великим рахунком не є предметом камеральної перевірки. Камеральна перевірка - це, швидше, арифметичний контроль надаються платниками податків даних, що проводиться в процесі поточної діяльності податкових органів у міру надходження до них документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків (як правило, податкових декларацій). Відзначимо, що пряме згадування у ст. 88 НК РФ тільки камеральних податкових перевірок платників податків не позбавляє податкові органи права проводити податкові перевірки податкових агентів і платників зборів, тому що на те є вказівка в ст. 87 НК РФ.
Для проведення уповноваженими посадовими особами податкового органу камеральної податкової перевірки будь-якого спеціального рішення керівника податкового органу не потрібно. Камеральна перевірка проводиться уповноваженими посадовими особами податкового органу відповідно до їх службовими обов'язками. Камеральна перевірка може бути проведена протягом трьох місяців з дня подання до податкового органу податкової декларації та документів, які є підставою для обчислення і сплати податку. Терміни подання декларації, а також перелік документів визначаються щодо кожного податку нормативними правовими актами про податки і збори. Так, термін подання податкової декларації з податку на додану вартість встановлено в ст. 174 НК РФ.
Згідно зі ст. 88 НК РФ камеральна податкова перевірка проводиться за місцем знаходження податкового органу на основі податкових декларацій і документів, поданих платником податків, які є підставою для обчислення і сплати податку, а також інших документів про діяльність платника податків, наявних у податкового органу. Згідно з ч. 4 ст. 88 НК РФ при проведенні камеральної перевірки податковий орган має право витребувати у платника податків додаткові відомості, отримувати пояснення і документи, що підтверджують правильність обчислення і своєчасність сплати податків. Кодекс не містить точного переліку документів, які можуть бути витребувані податковими органами додатково, ніж податкові органи часто користуються, вимагаючи представити велику кількість первинних та інших документів. Це дуже важко для платників податків, оскільки для добору даних документів потрібно багато часу. Платнику податків слід пам'ятати, що вимоги податкових органів щодо складу та обсягу наданих для камеральної перевірки документів мають чіткі межі. Основною метою камеральної перевірки є виявлення помилок, допущених при заповненні податкової декларації. Як випливає з ч. 1 ст. 88 НК РФ, предметом камеральної перевірки є податкові декларації, а також документи, що служать підставою для обчислення і сплати податків. Перелік зазначених документів визначений НК РФ й іншими нормативними правовими актами про податки і збори. І саме за неподання даних документів платник податку може бути притягнутий до відповідальності за вчинення податкового правопорушення згідно з п. 1 ст. 126 НК РФ. У зв'язку з цим виникає питання: чи вправі податкові органи в ході проведення камеральних перевірок запитувати інші, не передбачені НК РФ й іншими нормативними правовими актами про податки і збори документи? Порядок зажадання податковими органами в ході проведення камеральної перевірки додаткових документів, процедура, терміни і форма їх надання НК РФ не визначені. Посилання податкових органів на ст. 93 НК РФ, як видається, не можна визнати обгрунтованою. Стаття 93 НК РФ встановлює порядок витребування документів, необхідних для перевірки. Однак для камеральної перевірки податковому органу документи подаються без всякого витребування разом з податковою декларацією або фінансовою звітністю в силу вимог НК РФ та інших нормативних правових актів про податки і збори. Більш того, при співвіднесенні даної статті до ст. 94 НК РФ можна зробити також висновок, що ст. 93 НК РФ поширюється виключно на виїзні податкові перевірки. Відповідно до абз. 2 п. 2 ст. 93 НК РФ у разі відмови подати витребувані податковим органом документи посадова особа податкового органу, що проводить податкову перевірку, виробляє виїмку необхідних документів у порядку, передбаченому ст. 94 НК РФ. При цьому ст. 94 НК РФ поширюється тільки на виїзні податкові перевірки. Направляючи вимогу про подання додаткових первинних документів для камеральної перевірки, податковий орган має визначити їх точний склад і обсяг. В іншому випадку на платника податків не може бути накладена відповідальність за неподання необхідних документів відповідно до п. 1 ст. 126 НК РФ. Але чітко виявити перелік необхідних документів можливе тільки при проведенні виїзної податкової перевірки, а це вже інша форма податкового контролю. Таким чином, не можна вважати правомірним вимогу податкового органу надати для камеральної перевірки документи, не передбачені НК РФ й іншими нормативними правовими актами про податки і збори. Отже, не можна визнати правомірним залучення платника податків до податкової відповідальності за неподання зазначених документів. Деякі автори, вивчаючи питання податкового права, роблять висновок: камеральна податкова перевірка не може служити підставою для залучення платника податків до відповідальності за вчинення податкового правопорушення. Основною причиною для такого твердження є те, що за результатами камеральної перевірки не складається акт і відповідно не порушується провадження у справі про податкове правопорушення.
На наш погляд, даний висновок не відповідає ситуації, судовій практиці. Так, зокрема, в Постанові Федерального арбітражного суду Далекосхідного округу від 11 жовтня 2000 р. у справі N Ф03-А73/00-2/1795 йдеться про те, що ст. 101 НК РФ встановлює право керівника податкового органу за результатами розгляду матеріалів перевірки прийняти рішення про притягнення платника податків до податкової відповідальності за вчинення податкового правопорушення. До 18 серпня 1999 р. до податкової відповідальності за п. 1 ст. 122 НК РФ податковий орган міг притягнути до відповідальності за порушення, виявлені при виїзної податкової перевірки.
Федеральним законом від 9 липня 1999 р. N 154-ФЗ "Про внесення змін і доповнень у частину першу Податкового кодексу Російської Федерації", який набув чинності 18 серпня 1999 р., внесені зміни в ст. 122 НК РФ, і в даний час податковий орган має право притягнути до відповідальності платника податків за несплату або неповну сплату сум податку внаслідок заниження податкової бази, іншого неправильного обчислення податку або інших неправомірних дій (бездіяльності) незалежно від того, який перевіркою ці правопорушення встановлені, камеральної чи виїзний. З урахуванням викладеного висновок про те, що ст. 88 НК РФ не передбачає застосування податкових санкцій по донарахованих податків за результатами камеральної перевірки, є помилковим і суперечить ст. 101, 122 НК РФ.
Така ж позиція викладена у Постанові Федерального арбітражного суду Північно-Кавказького округу від 27 квітня 2002 р. у справі N Ф08-1319/2002-483А. Інспекція МНС Російської Федерації по м. Нальчик N 3 звернулася в Арбітражний суд Кабардино-Балкарської Республіки з позовом до ТОВ "Етсонг - БГК ЛТД" про стягнення штрафу, передбаченого ст. 119 НК РФ. Арбітражний суд КБР задовольнив позов податкового органу. Довід касаційної скарги про те, що податковий орган не мав права виносити рішення про притягнення до податкової відповідальності за підсумками камеральної перевірки, був відхилений судом касаційної інстанції з таких підстав.
Стаття 101 НК РФ не містить вказівки застосовувати її положення про провадження у справі про податкове правопорушення тільки за результатами виїзної податкової перевірки. Тому суд першої інстанції перевірив законність процедури залучення ТОВ "Етсонг - БГК ЛТД" до відповідальності за вчинення податкового правопорушення і прийшов до висновку про те, що відхилення від неї не є істотними, в силу чого не можуть бути визнані судом безумовною підставою для відмови у позові про стягнення штрафу. Висновок суду грунтується на п. 6 ст. 101 НК РФ, що встановлює, що недотримання посадовими особами податкових органів вимог цієї статті може бути підставою для скасування рішення податкового органу судом. Зі змісту наведеної норми не слід обов'язковість визнання судом висновків податкового органу неправомірними тільки з причини порушення процедури притягнення до відповідальності.
У пункті 30 Постанови Пленуму Вищого Арбітражного Суду Російської Федерації від 28 лютого 2001 р. N 5 "Про деякі питання застосування частини першої Податкового кодексу Російської Федерації" зазначено, що за змістом п. 6 ст. 101 НК РФ порушення посадовою особою податкового органу вимог цієї статті не тягне безумовного визнання судом відповідного рішення податкового органу недійсним. У даному випадку суд оцінює характер допущених порушень та їх вплив на законність та обгрунтованість винесеного податковим органом рішення.
Незважаючи на негативну для платників податків судову практику з даного питання, хотілося б навести ряд аргументів на її користь, що, сподіваємося, допоможе платникам податків при захисті своїх прав. По-перше, висновок про неможливість накладення штрафів за результатами камеральної податкової перевірки випливає з ч. 5 ст. 88 НК РФ, відповідно до якої на суми доплат за податками, виявлені за результатами камеральної перевірки, податковий орган надсилає вимогу про сплату відповідної суми податку та пені. Розглянута стаття не передбачає можливості накладення штрафу за результатами камеральної перевірки. По-друге, ст. 101 НК РФ визначає досить складну процедуру по справах про податкові правопорушення. Однією із стадій даної процедури є розгляд письмових пояснень чи заперечень за актом податкової перевірки. Однак НК РФ не встановлено, що податковий орган повинен складати акт за результатами використання відносно платника податків інших, крім виїзної податкової перевірки, форм податкового контролю. По-третє, як видається, заниження податкової бази може бути підтверджено лише первинними документами, витребування та вивчення яких здійснюється тільки в рамках виїзної податкової перевірки. Крім того, відповідно до ст. 88 НК РФ на суми доплат за податками, виявлені за результатами камеральної перевірки, податковий орган надсилає вимогу про сплату відповідної суми податку і пені. Притягнення до відповідальності за несплату або неповну сплату сум податку можливо тільки при невиконанні платником податків цієї вимоги в зазначені в ньому терміни. Отримавши акт перевірки, платник податків має можливість ознайомитися з доказами, які призводять перевіряючи у обгрунтування виявлених порушень. При незгоді з висновками перевіряючих платник податків може представити свої письмові заперечення та пояснення, а також (у разі необхідності) відповідні документи на підтвердження своєї позиції. Згідно з п. 1 ст. 101 НК РФ у разі подання платником податків заперечень за актом податкової перевірки матеріали перевірки розглядаються у присутності посадових осіб організації-платника податків або його представника, при цьому про час і місце розгляду матеріалів перевірки податковий орган повідомляє платника податків завчасно.
Даний порядок підвищує захищеність платників податків, оскільки:
а) платник податків має можливість, надавши докладне обгрунтування з тих чи інших питань, довести правомірність своїх дій і тим самим вплинути на кінцевий результат податкової перевірки;
б) право на надання платниками податків своїх заперечень зменшує вірогідність прямого зловживання повноваженнями з боку податкових органів, оскільки відповідно до п. 3 ст. 101 НК РФ у рішенні про притягнення до податкової відповідальності повинні бути відображені доводи платника податків, наведені ним на свій захист, і результат перевірки цих доводів.
Внаслідок того, що ст. 88 НК РФ не передбачає можливість складання акта камеральної перевірки, податкові органи за формальними підставами можуть не приймати до розгляду заперечення платника податку і не сповіщати його про час і місце розгляду матеріалів перевірки. Крім того, платник податків позбавлений реальної можливості приносити свої заперечення та пояснення з тієї простої причини, що він до моменту винесення рішення про притягнення до податкової відповідальності не обізнаний про факт виявлення в його діях ознак податкових правопорушень.
Чи означають наведені вище обставини, що платник податків має легальну можливість ухилитися від відповідальності, у разі якщо камеральна податкова перевірка виявила факти, що свідчать про можливе скоєння платником податку правопорушення? Відповідь однозначна - ні. Виявивши при проведенні камеральної перевірки факти, що свідчать про ймовірне скоєнні платником податку правопорушення (зауважимо: у ході проведення камеральної перевірки може виникнути тільки припущення, а не твердження про скоєння платником податків порушення податкового законодавства), податкові органи можуть за рішенням керівника провести виїзну податкову перевірку. При цьому в арсеналі перевіряючих посадових осіб є досить широке коло повноважень у період проведення виїзних податкових перевірок (інвентаризація, огляд, виїмка та ін), які допоможуть більш ретельно провести перевірку господарської діяльності платника податку.
Таким чином, ми переходимо до другої формі податкових перевірок - виїзний податкової перевірки. Порядок проведення виїзних податкових перевірок визначається ст. 89 НК РФ. На відміну від камеральної податкової перевірки для проведення виїзної потрібно рішення керівника податкового органу або його заступника. Предметом виїзної податкової перевірки є первинні документи, які дають уявлення про відповідність заявлених відомостей фактичним. Виїзна податкова перевірка на відміну від камеральної проводиться за місцем перебування платника податків на підставі рішення керівника податкового органу або його заступника. Форма рішення розробляється і затверджується МНС Росії. Проте недотримання розробленої форми не може бути перешкодою для проведення перевірки за наявності у документі обов'язкових реквізитів, зазначених у Наказі МНС Росії від 8 жовтня 1999 р. N АП-3-16/318. Виїзна податкова перевірка не може тривати більше двох місяців, у виняткових випадках вищестоящий податковий орган може збільшити тривалість виїзної податкової перевірки до трьох місяців. Податкові органи часто приймають рішення про призупинення виїзних перевірок, що призводить до необгрунтованих затримок проведення податкових перевірок. Податкові органи мотивують такі рішення необхідністю вивчення наданих платником податків документів, хоча не має права здійснювати зазначені дії, оскільки це не передбачено НК РФ. Про можливість призупинення податкових перевірок йдеться в п. 1.10.2 Інструкції МНС Росії від 10 квітня 2000 р. N 60 "Про порядок складання акта виїзної податкової перевірки та провадження у справі про порушення законодавства про податки і збори". Однак, як видається, в даному випадку мається на увазі те, що в термін перевірки не зараховуються періоди між врученням платнику податку вимоги про подання документів у порядку ст. 93 НК РФ і поданням ним запитуваних при проведенні перевірки документів. Крім того, ні в НК РФ, ні в інших нормативних актах про податки і збори не передбачено право податкових органів на відновлення податкових перевірок. Таким чином, платник податків має право відмовити податковим органам у представленні документів, якщо з моменту початку виїзної податкової перевірки минули покладені два місяці, не беручи до уваги час призупинення виїзної податкової перевірки. Більш того, платник податків має право оскаржити незаконні дії податкових органів до суду. Такий висновок зроблений у Постанові Федерального арбітражного суду Московського округу від 20 листопада 2002 р. у справі N КА-А41/7688-02. Як вказується у Постанові, податкова інспекція перервала, а за її твердженням призупинила податкову перевірку в порушення закону (ст. 89 НК РФ), фактично продовживши встановлені цією статтею строки перевірки, що, безумовно, порушує права платника податків. Доводи касаційної скарги про відсутність у керівників підприємства будь-яких додаткових обов'язків у зв'язку із проведеною перевіркою і на виробничу необхідність виходу на роботу під час відпустки необгрунтовані, оскільки у звичайні трудові обов'язки директора і бухгалтера прийом перевіряючих і виконання їх вимог (що зазвичай відбувається під час перевірки) не входить. Який-якої виробничої необхідності в перевірці також немає, оскільки вона носить не виробничий, а адміністративний характер. Посилання податкового органу на обов'язковий характер Інструкції МНС РФ N 60 в даному випадку не базується на тексті самої Інструкції, яка не наказує, а лише передбачає можливість призупинення перевірки, що не позбавляє відповідача можливості приймати рішення відповідно до закону. З тексту Інструкції також не випливає, що призупинення перевірки перериває перебіг строку проведення перевірки в цілому. Рішення відповідача призводить до порушення цього терміну, а значить - незаконно і правильно визнано судом недійсним.
Виїзна податкова перевірка може охоплювати період не більш ніж три календарних роки, що передують року перевірки. У 2000 р. в арбітражному суді розглядався суперечка про те, як відраховувати ці три роки. Справа в тому, що податкова інспекція перевірила 1998, 1999 рр.., Частина 1997 р. і перший квартал 2000 р., що в сумі склало три роки. Платник податків це заперечував, стверджуючи, що перевірці повинні бути піддані тільки три календарних роки, попередні перевірки: 1999, 1998 і 1997. 2000 рік, на його думку, перевіряти було не можна, а тим більше не можна було виставляти штрафні санкції. Ця суперечка дійшов до окружного суду. Окружний суд підтвердив рішення першої інстанції, пояснивши, що попередні три роки дійсно зазначені у ст. 87 НК РФ, а три роки, відраховані від 1 січня 2000 р., - це нижня межа виїзної податкової перевірки. У той же час ст. 87 не містить заборони на перевірку поточного року. Таким чином, окружний суд, як і суд першої інстанції, насправді тлумачить розширено ці три роки, і в підсумку, якщо перевірка буде в грудні 2000 р., ми вийдемо вже на чотири роки, і, таким чином, підпадати будуть 1999, 1998, 1997 і весь 2000. Проте дана позиція арбітражних судів представляється не зовсім обгрунтованою. Як передбачає ст. 87 НК РФ, "податковою перевіркою можуть бути охоплені тільки три календарних роки діяльності платника податків, що безпосередньо передували року проведення перевірки". Представляється очевидним, що сенс абз. 1 ст. 87 НК РФ може бути з'ясовано буквальним прочитанням цієї норми: якщо податкова перевірка проводиться у 2002 р., то саме 2002 р. є роком проведення перевірки. Тоді трьома роками, безпосередньо передували цьому році, є 1999, 2000 і 2001 рр.. Якщо ж припустити правильним розуміння норми, яке пропонує податковий орган, то доведеться визнати, що 2002 р. теж є роком, безпосередньо передували року проведення перевірки, тобто самому собі. Крім того, податкові органи не враховують поняття "календарний рік", як воно передбачено законодавством. Стаття 6.1 НК РФ цей термін не визначає: "Роком (за винятком календарного року) визнається будь-який період часу, що складається з дванадцяти календарних місяців, наступних підряд". Згідно зі ст. 11 НК РФ поняття, що використовується в інших галузях законодавства, застосовується в тому значенні, в якому воно використовується у відповідних галузях. Поняття календарного року встановлено ст. 12 Бюджетного кодексу РФ, відповідно до якої "річний бюджет складається на один фінансовий рік, який відповідає календарному року і триває з 1 січня по 31 грудня"; ст. 14 Федерального закону "Про бухгалтерський облік в Російській Федерації", згідно з якою звітним роком для всіх організацій є календарний рік - з 1 січня по 31 грудня включно. Таким чином, бюджетним законодавством та законодавством про бухгалтерський облік (нормами найбільш близьких до податкового законодавства галузей) даний термін визначено як період з 1 січня по 31 грудня. Отже, поточний (не закінчився) рік не може бути визнаний календарним і тим більше одним з трьох календарних років, які безпосередньо передують року проведення перевірки. А календарний рік проведення перевірки не може охоплювати звітні періоди цього ж року.
Виїзна податкова перевірка щодо одного платника податків може проводитися по одному або декільком податкам. Дана норма конкретизується в п. 1 Порядку призначення виїзних податкових перевірок, затвердженого Наказом МНС Росії від 8 жовтня 1999 р. N АП-3-16/318 (в ред. Від 7 лютого 2000 р.). Зокрема, в рішенні податкового органу про проведення виїзної податкової перевірки повинні бути вказані питання перевірки, а саме види податків, за якими проводиться перевірка.
Так, на практиці зустрічаються випадки прийняття податковими органами рішень про проведення перевірок банків з питань правомірності відкриття рахунків, режиму рахунків, наявності та руху грошових коштів на розрахункових, поточних, валютних, дохідних і позичкових рахунках. При цьому в рішенні вказуються клієнти банків. Як видається, дії податкових органів в даному випадку не грунтуються на положеннях чинного законодавства. По-перше, такі рішення не відповідають вимогам Порядку призначення виїзних податкових перевірок. По-друге, податковий орган, приймаючи подібного роду рішення, має на меті витребувати у банку необхідні документи про інше платника податків, а не провести податкову перевірку банку як платника податків. По-третє, зазначені рішення порушують законні права та інтереси банків, оскільки містять вимоги про подання необхідних документів, за невиконання яких передбачена відповідальність. Все це свідчить про незаконність такого роду рішень податкових органів про проведення виїзних податкових перевірок і дає банкам право звернутися до суду за захистом своїх інтересів. Такої ж точки зору дотримується і судово-арбітражна практика. Стабільності діяльності платника податків служить заборона на проведення податковими органами повторних виїзних податкових перевірок за одним і тим же податків, що підлягають сплаті чи сплаченим платником податків за вже перевірений податковий період. Вимога про неприпустимість проведення повторних перевірок відноситься і до випадків призначення вищестоящим податковим органом додаткової перевірки силами нижчестоящого податкового органу. Податковий кодекс Російської Федерації містить вичерпний перелік підстав проведення повторних виїзних перевірок. Повторні виїзні перевірки можуть проводитися у зв'язку з реорганізацією чи ліквідацією організації-платника податків або вищестоящим податковим органом у порядку контролю за діяльністю податкового органу, який проводив перевірку. Однак, як було зазначено вище, в останньому випадку повторна виїзна перевірка не може проводитися силами нижчестоящого податкового органу.
Судова практика з цього питання досить обширна. Постановою Федерального арбітражного суду Волго-Вятського округу від 19 липня 2001 р. у справі N А29-2582/01А зазначено: "Відповідно до ст. 87 Податкового кодексу Російської Федерації забороняється проведення податковими органами повторних виїзних податкових перевірок за одним і тим же податках, підлягає сплаті або сплаченим платником податку (платником збору) за вже перевірений податковий період. У січні 2001 р. (акт від 26 січня 2001 р. N 16-37/89) Інспекцією перевірявся період з 31 липня по 16 жовтня 1998 р. (термін сплати ліцензійного збору - 14 серпня 1998 р.), тобто той же період і той ж ліцензійний збір, що є незаконним. Згідно зі ст. 87 НК РФ право проводити повторну перевірку надано лише вищестоящому податковому органу. Враховуючи викладене, рішення податкового органу, прийняте за актом документальної перевірки від 26 січня 2001 р., незаконно і не підлягало виконанню ". Федеральний арбітражний суд Східно-Сибірського округу в своїй Постанові від 31 липня 2001 р. N А58-3274/2000-Ф02-1726/01-С1 вказав: "Відмовляючи частково в задоволенні позовних вимог, суд виходив з того, що проведення повторних виїзних податкових перевірок з одним і тим же податків за той же період не допускається в силу вимог ст. 87 Податкового кодексу РФ. Доводи заявника скарги про те, що в одному з випадків перевірявся філія, а в іншому - юридична особа, не знайшли документального підтвердження, оскільки зі змісту актів випливає, що в обох випадках здійснювалася перевірка дотримання порядку нарахування та сплати прибуткового податку з одного й того ж періоду. Документи про нарахування та виплату заробітної плати конкретним фізичним особам також підтверджують ідентичність об'єкта перевірки. Судом обгрунтовано зроблено висновок про неприпустимість проведення подібної повторної перевірки і відсутності підстав для притягнення до податкової відповідальності в оспорюваної суми ". У Постанові Федерального арбітражного суду Північно-Західного округу від 14 червня 2001 р. N А05-1415/01-104/13 сказано: "ВАТ" Архангельскгеолдобича "звернулося до арбітражного суду з позовом про визнання недійсним постанови податкового управління, вважаючи, що цією постановою порушені положення ст. 87 Податкового кодексу Російської Федерації, згідно з якою заборонено проведення повторних податкових перевірок з одним і тим же податків, які підлягають сплаті або вже сплаченими за перевірений податковий період. Постанова податкового управління від 23 жовтня 2000 р. є актом ненормативного характеру, суперечка про визнання якого недійсним підвідомчий арбітражному суду. Зазначена Постанова підписана керівником податкового органу, його видання призводить до певних юридичних наслідків. За таких обставин слід визнати, що Постанова про призначення податкової перевірки зачіпає інтереси платника податків і може бути оскаржене в арбітражному суді ". ФАС Центрального округу своєю Постановою від 22 березня 2001 р. N А14-6979-00/268/10 зазначив: "Фактично обставини справи свідчать про те, що податковим органом були проведені додаткові заходи податкового контролю, які входять у процедуру провадження у справі про податкове правопорушення, їх проведення дозволено п. 1 ст. 101 Податкового кодексу РФ, у зв'язку з чим перевірка, що проводилася в рамках додаткових заходів, необгрунтовано розцінена судом як повторна податкова перевірка ".
Рішення керівника вищого податкового органу або його заступника про призначення повторної виїзний податкової перевірки в порядку контролю за діяльністю податкового органу оформляється у вигляді мотивованої постанови. Зазначена Постанова крім реквізитів, передбачених п. 1 Порядку призначення виїзних податкових перевірок, повинно містити посилання на обставини, які були підставою для призначення зазначеної перевірки.
Виїзна податкова перевірка може супроводжуватися інвентаризацією майна платника податків, виробництвом огляду (обстеження) виробничих, складських, торгових та інших приміщень і територій, що використовуються платником податку для отримання доходу, або пов'язаних з утриманням об'єктів оподаткування, виїмкою документів. Зі змісту Податкового кодексу РФ випливає, що виробництво вказаних дій знаходиться в компетенції перевірки й не повинно оформлятися рішенням керівника (заступника керівника) податкового органу, так як проводиться в рамках виїзної податкової перевірки. У ході проведення виїзної податкової перевірки може бути проведена виїмка документів. Хотілося б ще раз підкреслити, що виїмка документів можлива тільки при проведенні виїзної податкової перевірки і не може проводитися при такій формі податкового контролю, як камеральна перевірка. Підставою для виробництва виїмки є оцінний критерій, а саме "достатні підстави вважати, що документи, які свідчать про скоєння правопорушень, можуть бути знищені, приховані, змінені або замінені". З метою захисту прав і законних інтересів платників податків порядок виробництва виїмки регламентований ст. 94 НК РФ. Так, виїмка документів і предметів проводиться на підставі мотивованої постанови посадової особи податкового органу, що здійснює виїзну податкову перевірку, яка має бути затверджена керівником податкового органу або його заступником. Постанова про виробництво виїмки пред'являється присутнім особам до її початку. Не підлягають вилученню документи і предмети, що не мають відношення до предмета податкової перевірки. Про виробництво вилучення документів і предметів складається протокол, в якому перераховуються і описуються вилучені документи і предмети з точним зазначенням їх найменування, кількості та індивідуальних ознак. При вилученні оригіналів документів з них виготовляють копії, які завіряються посадовою особою податкового органу та передаються особі, у якої вони вилучаються.
У разі порушення податковим органом процедури виїмки його дії можуть бути оскаржені платником податків у суді.
Так, Постановою Федерального арбітражного суду Далекосхідного округу від 4 лютого 2002 р. у справі N Ф03-А59/01-2/2849 підтверджено правильність рішення Арбітражного суду Сахалінської області, що визнав недійсним рішення податкової інспекції. Підставою для такого рішення стало порушення податковим органом процесуального порядку огляду та виїмки документів у платника податків у ході виїзної податкової перевірки.
Так, в ході податкової перевірки був здійснений огляд і виїмка документів, що стосуються фінансово-господарської діяльності товариства "Ангарсксервіс". Здійснення цих процесуальних дій посадовими особами під час виїзної податкової перевірки передбачено ст. 92 і 94 НК РФ. Зазначені норми права встановлюють, що як при огляді, так і при виїмці документів беруть участь поняті, складається протокол, до початку виїмки посадова особа податкового органу пред'являє постанову про виробництво виїмки і роз'яснює присутнім особам їх права і обов'язки.
Довід інспекції по податках і зборам про те, що огляд документів не проводився, тому не було необхідності складати протокол огляду, суд визнав помилковим, оскільки в постанові про виробництво вилучення, пред'явленому податковим інспектором, безпосередньо вказано: провівши огляд і перевірку документів ТОВ "Ангарсксервіс" , під час якого в інспекції по податках і зборах з'явилися підстави вважати, що документи можуть бути знищені, приховані, замінені, держподатінспектору прийняв постанову про вилучення бухгалтерських документів позивача. У зв'язку з тим що факт огляду документів підтверджується матеріалами справи, а протокол огляду складений не був, що є істотним порушенням вимог ст. 92 і 99 НК РФ, арбітражним судом зроблено обгрунтований висновок про незаконність дій посадових осіб з виробництва огляду документів. При цьому суд касаційної інстанції зазначив, що висновок суду першої інстанції про наявність понятих при проведенні огляду документів є помилковим і не підтверджений матеріалами справи, оскільки дане процесуальне дію не знайшло свого належного оформлення.
Конституційно закріплений принцип належного отримання і процесуального закріплення доказів знайшов своє відображення в нормах законодавства про податки і збори, зокрема у ст. 94, 98, 99 НК РФ. Зазначені норми встановлюють загальні вимоги, які повинні бути дотримані посадовими особами податкового органу при виробництві дій щодо здійснення податкового контролю, у тому числі при виїмці документів, а саме: виїмка документів здійснюється у присутності понятих та осіб, у яких вона проводиться; про виробництво виїмки, вилучення документів складається протокол з дотриманням вимог, передбачених ст. 94 та 99 НК РФ. Відступ від цих вимог незалежно від причин означає втрату доказової сили всього встановленого або виявленого допомогою здійснення дії, яка, у свою чергу, зафіксовано протоколом.
Відповідно до вимог НК РФ за результатами виїзної податкової перевірки не пізніше двох місяців після складання довідки про її проведення складається у встановленій формі акт, який крім співробітників податкової інспекції підписує керівник об'єкта аудиту або представник організації. У разі відмови перелічених осіб підписати акт це відображається в акті податкової перевірки.
В акті податкової перевірки повинні бути вказані документально підтверджені факти податкових правопорушень, виявлені в ході перевірки, або відсутність таких, а також висновки і пропозиції перевіряючих щодо усунення виявлених порушень і посилання на статті НК РФ, що передбачають відповідальність за даний вид податкових правопорушень.
Акт податкової перевірки вручається особисто або надсилається поштою рекомендованим листом, при цьому датою вручення акта вважається шостий день, починаючи з дати відправлення (п. 4 ст. 100 НК РФ). Платник податків має право у разі незгоди з фактами, викладеними в акті перевірки, а також з висновками і пропозиціями перевіряючих у двотижневий термін з дня отримання акта перевірки подати до відповідного податкового органу письмове пояснення мотивів відмови підписати акт або заперечення по акту в цілому або по його окремих положень з додатком оригіналів документів або належним чином завірених копій. У цьому випадку при винесенні рішення керівник (заступник керівника) податкової інспекції зобов'язаний викликати керівників організації-платника податків або їх представників, завчасно повідомивши про місце і час розгляду матеріалів перевірки (п. 1 ст. 101 НК РФ).
НК РФ не містить вимог до керівника податкової інспекції про необхідність виклику керівників організації-платника податків або їх представників у разі ненадходження від них письмових пояснень за актом перевірки. Копія рішення податкової інспекції за результатами виїзної податкової перевірки вручається під розписку керівнику організації-платника податків або їх представнику або надсилається поштою рекомендованим листом і вважається отриманим через шість днів після його відправлення (п. 5 ст. 101 НК РФ). Недотримання посадовими особами податкової інспекції вимог ст. 101 НК РФ є підставою для скасування рішення податкової інспекції її вищим органом або арбітражним судом.
Таким чином, можна оскаржити з цих мотивів рішення податкової інспекції про накладення на ваше товариство стягнення з податкового правопорушення.
Податкове законодавство визнає податковим правопорушенням (умисним або з необережності) вчинення платником податків протиправного (в порушення законодавства про податки і збори) діяння (дія або бездіяльність), за яке НК РФ встановлена відповідальність. При цьому притягнення юридичної особи до відповідальності за вчинення податкового правопорушення не звільняє його посадових осіб за наявності відповідних підстав від адміністративної та іншої відповідальності, передбаченої російськими законами. Залучення платника податків - юридичної особи до відповідальності за вчинення податкового правопорушення не звільняє його від обов'язку сплатити належні суми податку та пені.
Разом з тим особа вважається невинуватою у вчиненні податкового правопорушення, поки її винність не буде доведена в порядку, передбаченому федеральним законом, і хто розпочав законної сили рішенням суду. Особа, яка притягається до відповідальності, не зобов'язана доводити свою невинуватість у вчиненні податкового правопорушення. Обов'язок доведення обставин, що свідчать про факт податкового правопорушення і винність особи в його вчиненні, покладається на податкові органи (податкову інспекцію). Непереборні сумніви у винуватості особи, яка притягається до відповідальності, тлумачаться на користь цієї особи (п. 6 ст. 108 НК РФ). Однією з обставин, що виключають притягнення особи до відповідальності за вчинення податкового правопорушення, є відсутність вини особи у вчиненні податкового правопорушення.
У разі вчинення платником податків - юридичною особою податкового правопорушення відповідальність згідно з Податковим кодексом РФ у вигляді штрафу покладається на платника податків, а не на керівника або іншого працівника, представника платника податків - юридичної особи. Це положення випливає з визначення уповноважених (представників і законних представників платника податків - юридичної особи).
Податковий кодекс РФ визнає уповноваженими представниками платника податків фізичних і юридичних осіб, які здійснюють свої повноваження на підставі довіреності, що видається в порядку, встановленому цивільним законодавством Російської Федерації, які представляють її інтереси у відносинах з податковими органами, іншими учасниками відносин, регульованих законодавством про податки і збори (ст . 29 НК РФ). Таким законним представником зізнається генеральний директор як одноосібний виконавчий орган юридичної особи. При цьому дії (бездіяльність) законних представників юридичної особи, вчинені у зв'язку з участю цієї організації у відносинах, регульованих законодавством про податки і збори, визнаються діями (бездіяльністю) цієї юридичної особи (ст. 27, 28 НК РФ).
Таким чином, податкова інспекція не вправі накладати штраф за вчинення податкового правопорушення юридичною особою на його керівника. Такий акт податкової інспекції можна оскаржити в арбітражному суді як незаконний.
Кожен платник податків має право оскаржити акт податкової інспекції, якщо він порушує права господарського товариства. Акти податкової інспекції, дії чи бездіяльність їх посадових осіб можуть бути оскаржені до вищестоящого податкового органу (вищій посадовій особі) або арбітражний суд. При цьому подання скарги до вищестоящого податкового органу або вищій посадовій особі не виключає права на одночасну або подальшу подачу аналогічної скарги до арбітражного суду. Скарга до арбітражного суду подається у формі позовної заяви відповідно до положень Арбітражного процесуального кодексу РФ. Скарга на акт податкової інспекції, а також на бездіяльність її посадових осіб за вашим зверненням до них подається відповідно вищій посадовій особі податкової інспекції протягом трьох місяців з дня, коли платник податків довідався або повинен був дізнатися про порушення своїх прав. До такої скарги можуть бути додані обгрунтовують її документи. У разі пропуску з поважних причин строку подання скарги цей строк за заявою особи, яка подає скаргу, може бути відновлений відповідно вищим посадовою особою податкової інспекції чи вищим органом податкової інспекції (ст. 139 НК РФ). Скарга вищестоящим органам чи вищим посадовим особам повинна бути зареєстрована і розглянута протягом одного місяця з дня її отримання. За підсумками розгляду скарги приймається одне з таких рішень:
1) залишити скаргу без задоволення;
2) скасувати акт податкової інспекції і призначити додаткову перевірку;
3) скасувати рішення і припинити провадження у справі про податкове правопорушення;
4) змінити рішення повністю або винести нове рішення. Про прийняте рішення податковий орган або посадова особа зобов'язана повідомити протягом трьох днів з дня його прийняття в письмовій формі (п. 3 ст. 140 НК РФ).
Однак потрібно знати, що подача скарги до вищестоящого органу податкової інспекції або вищій посадовій особі не зупиняє виконання оскаржуваного акта, за винятком ситуації, коли вищестоящий орган має достатні підстави вважати, що оскаржуваний акт чи бездіяльність посадової особи податкової інспекції не відповідає законодавству РФ. У цьому випадку виконання оскаржуваного акта має право повністю або частково призупинити. Рішення про призупинення виконання акту приймається керівником податкової інспекції, який прийняв такий акт, або вищестоящим органом податкової інспекції.
Платник податків - фізична особа також має право оскаржити рішення податкового органу про притягнення його до податкової відповідальності у вищому податковому органі або в суді. Вищестоящий податковий орган має право скасувати рішення податкового органу та винести нове рішення. Однак це не позбавляє права оскаржити нове рішення податкового органу в судовому порядку. При цьому фізичні і юридичні особи повинні керуватися положеннями п. 7 ст. 114 і п. 1 ст. 115 НК РФ про те, що податкові санкції стягуються з платника податку лише в судовому порядку і податкові органи можуть звернутися до суду з позовом про стягнення податкової санкції не пізніше шести місяців з дня виявлення податкового правопорушення і складання відповідного акту (строк давності стягнення санкції). У разі пропуску строку давності стягнення санкції суд повинен винести рішення про відмову в задоволенні з цих підстав позову податкового органу про стягнення податкової санкції. Судом виноситься таке рішення за заявою платника податків. За аналогією з позовною давністю самостійно приймати рішення суд не має права. Відновлення терміну давності стягнення санкції податковим законодавством не передбачається. Отже, платник податку - фізична особа має право оскаржити нове рішення податкових органів в судовому порядку. Суд, ймовірно, при винесенні рішення розцінить як пом'якшує відповідальність обставина зміна початкового рішення вищим податковим органом. При наявності хоча б одного пом'якшує відповідальність обставини розмір штрафу підлягає зменшенню в два і більше разів в порівнянні з розміром, встановленим відповідною статтею гол. 16 НК РФ.
При проведенні камеральної чи виїзної податкової перевірки можливе здійснення зустрічної перевірки, що проводиться щодо осіб, з якими пов'язана діяльність платника податків, що (платника збору). При цьому повинні запитуватися тільки ті документи, які мають безпосереднє відношення до перевірки платника податків. Паралельна податкова перевірка платника податків повинна проводитися з дотриманням вимог ст. 89 НК РФ. Більш того, при її проведенні податкові органи не вправі проводити протягом календарного року виїзні податкові перевірки за тим же податків за той же період. Після закінчення виїзної податкової перевірки перевіряючий складає довідку про її проведення, де фіксуються предмет перевірки та строки її проведення. Результати виїзної податкової перевірки на відміну від камеральної відображаються в акті податкової перевірки, складеному за встановленою формою, не пізніше двох місяців після складання довідки про проведену перевірку уповноваженими посадовими особами податкових органів. В акті податкової перевірки повинні бути вказані документально підтверджені факти податкових правопорушень, виявлені в ході перевірки, або відсутність таких, а також висновки і пропозиції перевіряючих щодо усунення порушень і посилання на статті цього Кодексу, що передбачають відповідальність за даний вид податкових правопорушень. Важливо зазначити, що відповідно до п. 17 Постанови Пленуму Верховного Суду Російської Федерації і Вищого Арбітражного Суду Російської Федерації від 11 червня 1999 р. N 41 / 9 "Про деякі питання, пов'язані з введенням в дію частини першої Податкового кодексу Російської Федерації" якщо за результатами податкової перевірки не складено акт податкової перевірки, то вважається, що перевірка відбулася і правопорушення не виявлені. Тому за відсутності акта виїзної податкової перевірки рішення (постанова) податкового органу про притягнення платника податків до податкової відповідальності (п. 1 ст. 101 НК РФ) і вимога про сплату недоїмки, пені та штрафів (п. 3 ст. 101 НК РФ) повинні розглядатися , що були винесені без наявності законних підстав (п. 4 ст. 100 НК РФ).
У зв'язку з цим отримання або неотримання платником податків акта виїзної податкової перевірки з урахуванням того, що відсутність акту, по суті, не тягне несприятливих наслідків для платника податків, не принципово.
Згідно зі ст. 137 НК РФ кожен платник податків або податковий агент мають право оскаржувати акти податкових органів ненормативного характеру, дії чи бездіяльність їх посадових осіб, якщо, на думку платника податків або податкового агента, такі акти, дії або бездіяльність порушують їхні права. Відповідно до ст. 138 НК РФ акти податкових органів, дії або бездіяльність їх посадових осіб можуть бути оскаржені до вищестоящого податкового органу (вищій посадовій особі) або до суду, які і будуть приймати відповідне рішення. Таким чином, платнику податків необхідно вирішити, куди подати скаргу на дії податкового органу.
При вирішенні даного питання слід виходити з такого. По-перше, відповідно до ст. 140 НК РФ за підсумками розгляду скарги вищестоящий податковий орган має право скасувати рішення нижчестоящого податкового органу, прийнятого за результатами перевірки, і призначити додаткову перевірку. Однак НК РФ не визначає, в чому полягає додаткова перевірка, які форми і порядок її проведення. Аналіз НК РФ, інших нормативних правових актів про податки і збори, а також судово-арбітражної практики дає можливість зробити висновок про те, що додаткова перевірка не може перетворюватися на повторну. Більш того, додаткова перевірка не може проводитися нижчестоящим податковим органом, у тому числі за дорученням або на виконання рішення вищестоящого податкового органу. У ході додаткової перевірки можуть перевірятися тільки ті доводи, які заявив платник податків у своїй скарзі. На відміну від вищого податкового органу суд ніякої додаткової перевірки не призначає, а оцінює рішення податкового органу на основі даних, викладених в акті податкової перевірки.
По-друге, подача скарги до вищестоящого податкового органу не зупиняє виконання оскаржуваного акта чи дії, за винятком випадків, передбачених цим НК РФ. При подачі заяви до суду платник податків може подати клопотання про зупинення виконання оскаржуваного акту. Це стає особливо актуально, у разі якщо за результатами податкової перевірки може бути виставлено інкасове доручення про безакцептне списання недоїмок і пенею, а також у разі оскарження рішення про проведення повторної податкової перевірки.
Порядок розгляду скарг платників податків роз'яснюється різними листами та наказами МНС Росії. Так, зокрема, МНС Росії своїм листом від 5 квітня 2001 р. N ВП-6-18/274 @ з метою упорядкування роботи податкових органів Російської Федерації з розгляду скарг платників податків відповідно до ст. 140 НК РФ роз'яснило, що податковий орган залишає скаргу платника податків без розгляду у разі:
- Подання скарги особою, яка не має повноважень виступати від імені платника податків (ст. 26, 27, 28 і 29 НК РФ);
- Пропуску строку подання скарги у відповідності до ст. 139 НК РФ;
- Подання заперечень за актом перевірки (п. 5 ст. 100 НК РФ);
- За наявності інформації про прийняття скарги до розгляду вищестоящим податковим органом (посадовою особою).
При цьому не допускається повторне прийняття рішення податковим органом за скаргою платника податків з того ж предмета й основи.
Рішення вищестоящого податкового органу за скаргою платника податків на акт податкового органу в обов'язковому порядку має містити вступну, мотивувальну і резолютивну частини. Резолютивна частина рішення виноситься за формою, передбаченої п. 2 ст. 140 НК РФ.
Розгляд та підготовка рішень щодо скарг платників податків на рішення податкових органів за актами перевірок в порядку ст. 140 НК РФ покладається на юридичні (правові) підрозділу вищестоящих податкових органів. У процесі розгляду і підготовки рішень за скаргами платників податків юридичні (правові) підрозділу має право запитувати укладення відповідних методологічних підрозділів. Рішення за скаргою платника податків приймається з урахуванням судової практики Вищого Арбітражного Суду Російської Федерації з питань, що розглядаються.
У разі прийняття рішення за скаргою платника податків відповідно до подп. 2 п. 2 ст. 140 НК РФ необхідно мати на увазі наступне.
Додаткова перевірка призначається в рамках розгляду скарги платника податків (гл. 20 НК РФ), тобто дозволу податкового спору, на відміну від податкової перевірки, проведеної в рамках податкового контролю (гл. 14 НК РФ). Разом з тим додаткова перевірка проводиться з урахуванням таких особливостей.
Згідно подп. 3 п. 2 ст. 101 НК РФ за результатами розгляду матеріалів перевірки керівник (заступник керівника) податкового органу виносить рішення про проведення додаткових заходів податкового контролю. Відповідно до підп. 3.4 Інструкції МНС Росії від 10 квітня 2000 р. N 60 "Про порядок складання акта виїзної податкової перевірки та провадження у справі про порушення законодавства про податки і збори" дане рішення виноситься за наявності обставин, що виключають можливість винесення правильного і обгрунтованого рішення про притягнення або про відмову у залученні платника податків до податкової відповідальності на підставі наявних матеріалів перевірки. При цьому відповідно до подп. 3.4 Інструкції МНС Росії N 60 рішення про проведення додаткових заходів податкового контролю має містити виклад обставин, що викликають необхідність їх проведення, а також перелік конкретних додаткових заходів. На підставі результатів проведених додаткових заходів податкового контролю керівник (заступник керівника) податкового органу приймає рішення про притягнення або про відмову у залученні платника податків до відповідальності за вчинення податкового правопорушення, в описовій частині якого вказуються обставини, що викликали необхідність проведення додаткових заходів податкового контролю, а також перелік проведених конкретних заходів податкового контролю. Строк здійснення додаткових заходів податкового контролю Кодексом не встановлено.
У рішенні про призначення додаткової перевірки, з метою розв'язання податкового спору, відповідно до подп. 2 п. 2 ст. 140 НК РФ вказується:
- Коло питань, що підлягають обов'язковому розгляду при проведенні зазначеної перевірки;
- Податковий орган, який здійснює проведення зазначеної перевірки.
Враховуючи, що Податковий кодекс Російської Федерації не містить положень про призупинення перебігу строку давності (ст. 46, 115 і ін), рішення про призупинення виконання оскаржуваного платником податків рішення в порядку ст. 141 НК РФ повинне прийматися у виняткових випадках за наявності достатніх документально підтверджених підстав.
Підводячи підсумки, хотілося б відзначити, що прогалини у законодавстві і недостатня ясність формулювання правових положень часто призводять до того, що правозастосовчі органи інтерпретують ту чи іншу норму права на свою користь. Як зазначено вище, така ситуація склалася, зокрема, щодо камеральних перевірок податкових органів. Звичайним явищем стало залучення платника податків до відповідальності за вчинення податкового правопорушення на підставі результатів камеральної перевірки. Така можливість обумовлена явною недоробкою законодавця при підготовці частини першої Податкового кодексу РФ.
Не викликає сумнівів, що докладно врегульована процедурна сторона притягнення до відповідальності - важлива гарантія дотримання прав осіб, які притягуються до відповідальності. Крім того, зменшується ймовірність правозастосовних помилок, тому що останні найчастіше є наслідком прогалин і суперечностей у процесуальних нормах.
Література
"ПОДАТКОВИЙ КОДЕКС УКРАЇНИ (ЧАСТИНА ДРУГА)" від 05.08.2000 N 117-ФЗ (прийнятий ГД ФС РФ 19.07.2000)
ЗАКОН від 09.07.1999 N 154-ФЗ "Про внесення змін і доповнень у частину першу ПОДАТКОВОГО КОДЕКСУ РОСІЙСЬКОЇ ФЕДЕРАЦІЇ" (прийнято ДД ФС РФ 23.06.1999)
"БЮДЖЕТНИЙ КОДЕКС УКРАЇНИ" від 31.07.1998 N 145-ФЗ
(Прийнято ДД ФС РФ 17.07.1998)
"ПОДАТКОВИЙ КОДЕКС УКРАЇНИ (ЧАСТИНА ПЕРША)" від 31.07.1998 N 146-ФЗ
(Прийнято ДД ФС РФ 16.07.1998)
ЗАКОН від 21.11.1996 N 129-ФЗ
"ПРО БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК"
(Прийнято ДД ФС РФ 23.02.1996)
<ЛИСТ> МНС РФ від 05.04.2001 N ВП-6-18/274 @
<ПРО ПОРЯДОК РОЗГЛЯДУ СКАРГ ПЛАТНИКІВ ПОДАТКІВ>
НАКАЗ МНС РФ від 10.04.2000 N АП-3-16/138
"ПРО ЗАТВЕРДЖЕННЯ ІНСТРУКЦІЇ МІНІСТЕРСТВА РОСІЙСЬКОЇ ФЕДЕРАЦІЇ з податків і зборів від 10.04.2000 N 60" Про порядок складання акта ВИЇЗНИЙ ПОДАТКОВОЇ ПЕРЕВІРКИ І ВИРОБНИЦТВА ПО СПРАВІ ПРО ПОРУШЕННЯ ЗАКОНОДАВСТВА ПРО ПОДАТКИ І ЗБОРАХ "
(Разом з ІНСТРУКЦІЄЮ МНС РФ від 10.04.2000 N 60)
НАКАЗ МНС РФ від 08.10.1999 N АП-3-16/318
"ПРО ЗАТВЕРДЖЕННЯ ПОРЯДКУ ПРИЗНАЧЕННЯ ВИЇЗНИХ ПОДАТКОВИХ ПЕРЕВІРОК"
ПОСТАНОВА Пленуму ВАС РФ від 28.02.2001 N 5
"Про деякі питання застосування частини ПЕРШОЇ ПОДАТКОВОГО КОДЕКСУ РОСІЙСЬКОЇ ФЕДЕРАЦІЇ"
ПОСТАНОВА Пленуму Верховного Суду РФ N 41, Пленуму ВАС РФ N 9 від 11.06.1999
"ПРО ДЕЯКІ ПИТАННЯ, ПОВ'ЯЗАНІ З введення в дію частини ПЕРШОЇ ПОДАТКОВОГО КОДЕКСУ РОСІЙСЬКОЇ ФЕДЕРАЦІЇ"
ПОСТАНОВА ФАС Московського округу від 20.11.2002 N КА-А41/7688-02
ПОСТАНОВА ФАС Північно-Кавказького округу від 27.04.2002
N Ф08-1319/2002-483А
ПОСТАНОВА ФАС Далекосхідного округу від 04.02.2002 N Ф03-А59/01-2/2849
ПОСТАНОВА ФАС Волго-Вятського округу від 19.07.2001 N А29-2582/01А
ПОСТАНОВА ФАС Східно-Сибірського округу від 31.07.2001
N А58-3274/2000-Ф02-1726/01-С1
ПОСТАНОВА ФАС Північно-Західного округу від 14.06.2001 N А05-1415/01-104/13
ПОСТАНОВА ФАС Центрального округу від 22.03.2001 N А14-6979-00/268/10
ПОСТАНОВА ФАС Далекосхідного округу від 11.10.2000 N Ф03-А73/00-2/1795
Про права і обов'язки ПЛАТНИКІВ ПОДАТКІВ І ПОДАТКОВИХ ОРГАНІВ
("Податковий вісник", 2003, N 6)
ПОДАТОК НА ДОХОДИ ФІЗИЧНИХ ОСІБ. ПРАВА, ОБОВ'ЯЗКИ І ВІДПОВІДАЛЬНІСТЬ ПЛАТНИКА ПОДАТКІВ І ПОДАТКОВОГО АГЕНТА ("Податковий вісник", 2003, N 2)
Платник податку - фізичної особи недієздатною і обмежено дієздатні. ПРАВА ТА ОБОВ'ЯЗКИ (ЗАКІНЧЕННЯ) ("ФІНАНСОВА ГАЗЕТА", 2000, N 36)
Платник податку - фізичної особи недієздатною і обмежено дієздатні. ПРАВА ТА ОБОВ'ЯЗКИ (ПОЧАТОК) ("ФІНАНСОВА ГАЗЕТА", 2000, N 35)